一提到金融资产，大家最容易想到的是股票、基金、债券等...
但作为和张小瓜一样在财务部搬砖的会计人们，应该意识到：企业最为常见的金融资产其实是银行存款、应收账款、应收票据...
企业会计准则第22号——金融工具确认和计量（财会[2017]7号）自2018年1月1日起施行，至今已有5年，不知道目前还有多少企业仍在以老准则的标准在核算应收账款和应收票据...
本文张小瓜主要梳理新金融工具准则对应收票据核算的影响，对应收票据的分类、终止确认事项进行整理。
一、应收票据的分类
企业会计准则第22号将金融资产划分为三类：
具体到应收票据：
（一）如果企业日常票据管理以到期托收为主：背书和贴现的频率较低、金额较小。那么企业持有票据的目的为到期获取相关合同现金流量，属于以摊余成本计量的金融资产；
注意：以托收为主也会存在少量的背书/贴现，以背书/贴现为主也会存在少量的托收。判断以哪种业务类型为主，主要为了对应收票据进行金融资产分类。即，如果企业应收票据以托收为主，那么不必区分银行承兑汇票和商业承兑汇票，也不必区分承兑银行的信用等级，一律划分为以摊余成本计量的金融资产。
（二）如果企业日常票据管理以背书/贴现为主：
实务中，大多数企业属于这种情况。
这其中又分为两种情况：
1、对于银行承兑汇票，如果承兑银行属于信用等级较高的银行（实务中通常为6+9银行，见上图）， 那么企业管理票据的业务模式为既有收取合同现金流量目的又有出售目的，属于以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
2、对于承兑银行属于信用等级较低的银行承兑汇票及商业承兑汇票，那么企业管理票据的业务模式只能判断为收取合同现金流量目的，不符合具有出售目的，属于以摊余成本计量的金融资产。
为什么信用等级较低的银行承兑汇票和商业承兑汇票的背书和贴现，不符合出售目的呢？
因为其背书或贴现后，虽然法律上的所有权已转移，但会计上与所有权相关的信用风险、延期付款等风险并没有完全转移，导致在会计处理上不能终止确认，待到期兑付后终止确认。
而金融资产管理业务模式中的“出售”，应当是满足会计终止确认条件下的金融资产出售行为。因此，其背书或贴现不符合出售目的，企业持有票据的目的只能判断为到期获取相关合同现金流量，属于以摊余成本计量的金融资产。
考虑到实务中，大多数企业的应收票据以背书/贴现为主，仅存在少量的到期托收。本文主要介绍业务类型以背书/贴现为主的银行承兑汇票的账务处理。
商业承兑汇票以及业务类型以到期托收为主的票据，根据上图的表述，可参照下文中承兑行为信用等级较低银行的银行承兑汇票的账务处理。
二、应收票据的账务处理
（一）收到客户开具的银行承兑汇票：
借：应收票据-银行承兑汇票-客户
贷：应收账款-客户
（二）如果该票据的承兑银行为6+9银行：背书/贴现符合终止确认条件
1、假设企业将票据背书支付供应商的货款
借：应付账款-供应商
贷：应收票据-银行承兑汇票-客户
2、假设企业将票据向银行贴现
借：银行存款
贷：应收票据-银行承兑汇票-客户
投资收益-以摊余成本计量的金融资产终止确认收益（负数）
为什么贴现利息要进投资收益呢？因为应收票据符合终止确认条件时，即金融资产终止确认，终止确认时将相关利得或损失计入投资收益。
3、假设企业既未背书也未贴现：月末报表重分类
根据《关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》（财会[2019]6号）：
“应收票据”项目反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务等收到的商业汇票，包括银行承兑汇票和商业承兑汇票；
“应收款项融资”项目反映资产负债表日以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的应收票据和应收账款等。
所以，月末需要将资产负债表日的6+9票据，从应收票据调整到应收账款融资。
借：应收账款融资
贷：应收票据
注意，此笔分录不需要做账，而是直接在报表层面进行重分类。
（三）如果该票据的承兑银行为非6+9银行：背书/贴现不符合终止确认条件
1、假设企业将票据背书支付供应商的货款
理论上：不做账务处理，登记备查。
但是，如果不做账务处理，供应商的应付账款没减少。而实际上与供应商对账时，双方都会减掉这笔背书支付的货款，不方便对账。
建议实际操作时：
（1）企业将非6+9票据背书支付供应商的货款时：
借：应付账款-供应商
贷：应收票据-银行承兑汇票
（2）月末，整理资产负债表日已背书未到期的非6+9票据台账
（3）将不能终止确认的应收票据调回，金额为台账上的票面金额合计数：
借：应收票据-银行承兑汇票-不终止确认调账
贷：应付账款-不终止确认调账
（4）下月初，冲销上月末的调整分录；
（5）下月末，根据新的台账重新确认调整分录，如此循环往复。
这样处理，既保证账面上应收票据符合会计准则的不终止确认，又方便了与供应商的对账。
（说明：网上比较多的资料建议非6+9银行承兑汇票背书时，账务处理为：
借：应付账款，贷：其他流动负债。大家在实务操作时可以自行斟酌。）
2、假设企业将票据向银行贴现
举例：2022年1月1日，企业收到A客户开具的银行承兑汇票100万，到期日为4月30日。
当日企业将该票据向银行贴现：此时应收票据属于以摊余成本计量的金融资产，贴现时不符合终止确认条件时，视同向银行新增一笔借款，对应的借款利息（贴息）根据实际利率法确认为利息费用。
贴现时：
借：银行存款 97.5
短期借款-票据贴现借款-利息调整 2.5
贷：短期借款-成本 100
1月31日：
借：财务费用-利息支出 0.66
贷：短期借款-票据贴现借款-利息调整 0.66
2月28日：
借：财务费用-利息支出 0.60
贷：短期借款-票据贴现借款-利息调整 0.60
3月31日：
借：财务费用-利息支出 0.67
贷：短期借款-票据贴现借款-利息调整 0.67
4月30日：
借：财务费用-利息支出 0.57
贷：短期借款-票据贴现借款-利息调整 0.57
票据到期后出票人兑付时：
借：短期借款-成本 1000
贷：应收票据 1000
同样，这是理论上的账务处理。
这种处理不仅看起来比较复杂，实际操作时也不好实现。如果企业上了财务系统，比如金蝶系统，在金蝶的应收票据模块操作票据贴现，很难生成上面的凭证。
但是张小瓜斟酌再三，还是决定先把理论上的说清楚，一方面我们需要知道怎么做是对的，一方面也方便我们理解下面的内容。
建议在实际操作时，
（1）企业将非6+9票据向银行贴现时：
借：银行存款
财务费用-利息费用-利息支出-票据贴现利息
贷：应收票据-银行承兑汇票
（2）月末，整理资产负债表日已贴现未到期的非6+9票据台账
（3）将不能终止确认的应收票据调回，金额为台账上的票面金额合计数：
借：应收票据-银行承兑汇票
贷：短期借款-成本
（4）针对月末未确认的利息费用，即上图中列示的“下期应摊利息”，将其调整至短期借款-票据贴现借款-利息调整：
借：短期借款-票据贴现借款-利息调整
贷：财务费用-利息费用-利息支出-票据贴现利息
（5）下月初，冲销上月末的两笔调整分录；
（6）下月末，根据新的台账重新确认两笔调整分录，如此循环往复。
写到这里，张小瓜也是尽力了。如果大家实操时遇到问题，欢迎与我联系。
另外，围绕着应收票据产生的现金流量处理同样繁杂，其精彩程度不亚于以上账务处理。